MADDE VE MALZEME MALİYETLERİNE VERGİSEL YAKLAŞIM

MADDE ve MALZEME MALİYETLERİNE VERGİSEL YAKLAŞIM



Prof. Dr. Rüstem HACIRÜSTEMOĞLU

Galatasaray Üniversitesi, İİBF, İşletme Bölümü

Arş.Grv. Volkan DEMİR

Marmara Üniversitesi, İİBF, İşletme Bölümü



0. GİRİŞ



Endüstri işletmelerinde üretim maliyetinin unsurları incelendiğinde madde ve malzeme maliyetlerinin üretim maliyetlerinin içerisinde çok önemli bir paya sahip olduğu gözlenmektedir. Bu sebeple madde ve malzeme maliyetleri hem işletme içinde (performans amaçlı) hem de işletme dışında (mali idare ve/veya bağımsız denetçiler tarafından vergisel amaçlı) incelenmesi gereken ayrıca iç ve dış finansal raporları da (iç finansal raporlar; maliyet raporları, yönetim raporları vb. dış finansal raporlar; finansal tablolar) etkileyen bir maliyet unsuru olmuştur. Çalışmamızın amacı madde ve malzeme maliyetlerini vergi kanunları çerçevesinde incelemek ve konu ile ilgili kavramsal bütünlük sağlamaktır.



1. KAVRAMSAL TANIMLAMALAR



Direkt Madde (Hammadde); Stoklanabilen, mamulün bünyesine giren, temelini oluşturan maddedir. Kullanım amaçlı depodan üretime sevk edildiğinde 710. DİMM Giderini oluşturur. Konfeksiyon sektöründe kumaş ve astar gibi.



Yardımcı Madde; Stoklanabilen, mamulün bünyesine giren fakat temelini oluşturmayan maddedir. Kullanım amaçlı depodan üretime sevk edildiğinde 730. Genel Üretim Gideri’dir. Konfeksiyon sektöründe iplik, düğme gibi.



İşletme Malzemesi; Stoklanabilen, mamulün bünyesine girmeyen, temelini oluşturmayan fakat üretim için büyük öneme sahip sarf malzemeleridir. Kullanım amaçlı depodan üretime sevk edildiğinde 730. Genel Üretim Gideri’dir. Konfeksiyon sektöründe makine iğneleri, kesici uçlar, delici uçlar, aşındırıcı taşlar gibi.



Randıman;Üretilen mamuller ile bu mamuller için kullanılan direkt madde, yardımcı madde arasındaki matematiksel ilişki ve miktarsal dengedir.



ABC Planı; Bir işletmede değeri düşük ve yüksek çok çeşitli maddeler kullanılabilir. Kuşkusuz, yüksek değerdeki maddelerle, düşük değerdeki maddelere aynı kontrol yöntemleri uygulanmayacaktır. ABC planının özü kullanılan maddeleri değerlerine göre sistematik bir gruplamaya tabi tutmak ve her bir gruba uygulanacak kontrol yöntemlerini belirlemektir.



Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde (7/A) Fonksiyonel gider hesapları üretim giderleri ve faaliyet giderleri olarak sunulmuştur. Buna göre;

Üretim Giderleri

710. Direkt İlk Madde ve Malzeme Gideri

720. Direkt İşçilik Gideri

730. Genel Üretim Gideri

Faaliyet Giderleri

750. Ar-Ge Gideri

760. Pazarlama Satış ve Dağıtım Gideri

770. Genel Yönetim Gideri

780. Finansman Gideri

Vergi Usul Kanunu’nun 275. Maddesi üretilen mamul maliyetinin (imal edilen emtia) unsurlarını sıralamıştır. Sözkonusu madde hükmü şu şekildedir.







“İmal edilen emtianın (Tam ve yarı mamul mallar) maliyet bedeli aşağıda yazılı unsurları ihtiva eder:

1. Mamulün vücuda getirilmesinde sarf olunun iptidai ve ham maddelerin bedeli,

2. Mamule isabet eden işçilik,

3. Genel imal giderlerinden mamule düşen hisse,

4. Genel idare giderlerinden mamule düşen hisse (Bu hissenin mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir.),

5. Ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedeli.



Mükellefler, imal ettikleri emtianın maliyet bedellerini yukarıdaki unsurları ihtiva etmek şartıyla diledikleri usulde tayin edebilirler.”



2. MALİYET HESAPLARI İLE STOK HESAPLARININ ÇALIŞMASI



Üretim işletmelerinde maliyet hesapları ile stoklar bağlantılı olarak çalışır. Maliyet hesapları ile stok hesaplarının çalışma mantığı aşağıda açıklanmıştır.



• Üretimde kullanılmak üzere alışı yapılan madde ve malzemeler;

------------------------ / / --------------------------------

150. İLK MADDE ve MALZEME XX

320 SATICILAR XX

-------------------------------------------------------------------



150 İLK MADDE ve MALZEME hesabının içeriği şu şekildedir:



 Hammadde

 Yardımcı Madde

 İşletme Malzemesi

 Ambalaj Malzemesi (Ambalajlı olarak piyasaya sürülmesi zorunlu olan mamullerde)

 Kalıplar



• Stokta bulunan madde ve malzemelerin üretimde kullanılması;

------------------------ / / --------------------------------

710. DİREKT İLK MADDE ve MALZEME XX

150. İLK MADDE ve MALZEME XX

(Hammaddenin Üretimde Kullanılması)

-------------------------------------------------------------------

ve

------------------------ / / --------------------------------

730. GENEL ÜRETİM GİDERLERİ XX

150. İLK MADDE ve MALZEME XX

(İşletme Malzemesi ve Yardımcı Maddenin Üretimde Kullanılması)

-------------------------------------------------------------------

• Maliyet dönemi sonunda; maliyet hesaplarının (710-720-730) borç bakiyeleri kadar yansıtma hesaplarına (711-721-731) alacak, 151.YARIMAMULLER-ÜRETİM hesabına borç kaydedilir.

------------------------ / / --------------------------------

151.YARIMAMULLER-ÜRETİM XX

711.DİMM YANS. XX

721.D.İŞÇ. YANS. XX

731.GÜG YANS. XX

(Üretim Maliyetinin Hesaplanması için yansıtma hesaplarının çalıştırılması)

-------------------------------------------------------------------



151.YARIMAMULLER-ÜRETİM hesabı aşağıdaki unsurlardan oluşur;



DB YARIMAMUL STOK

DÖNEMİN ÜRETİM GİDERLERİ

(DS YARIMAMUL STOK)

ÜRETİLEN MAMUL MALİYETİ

• Üretilen Mamullerin maliyetinin Mamul Stokları hesabına aktarılması;

------------------------ / / --------------------------------

152.MAMULLER XX

151.YARIMAMULLER-ÜRETİM XX

(Üretilen Mamullerin mamul stokuna alınması)

-------------------------------------------------------------------



152.MAMULLER hesabı aşağıdaki unsurlardan oluşur;



DB MAMUL STOK

DÖNEMDE ÜRETİLEN MAMUL MALİYETİ

(DS MAMUL STOK)

SATILAN MAMUL MALİYETİ



• Satılan Mamullerin Maliyetinin Kaydı

------------------------ / / --------------------------------

620.SATILAN MAMUL MALİYETİ XX

152.MAMULLER XX

(Satılan Mamullerin mamul stokundan çıkarılması)

-------------------------------------------------------------------

• Fonksiyonel üretim giderleri hesapları ile yansıtma hesapları kapatılır.

------------------------ / / --------------------------------

711. DİMM Gid. Yans. XX

721. D.İşç. Gid. Yans. XX

731.GÜG Yans. XX

710. DİMM Gid. XX

720. D.İşç. Gid. XX

730.GÜG XX

(Hesapların kapanışı)

-------------------------------------------------------------------

Konunun daha iyi kavranması amacıyla aşağıda rakamsal örnek verilmiştir.

X Sanayi İşletmesinin 31 Mart 2002 tarihi itibariyle maliyet hesapları ve stok bilgileri aşağıdaki gibidir:



31.12.2001(veya 01.01.2002) * 31.03.2002**

1- 150 İlk Madde ve Malzeme Hs. 1.000.000.000 1.500.000.000

151 Yarı Mamul-Üretim Hs. 500.000.000 750.000.000

152 Mamul Üretim Hs. 600.000.000 300.000.000



* Dönem Başı Stok rakamları bilançodan sağlanabilir.

** Dönem Sonu Stok rakamları işletmede bulanan stok kartlarından (bilgisayar sisteminden) ve fiili envanter ile sağlanabilir.



2- İşletmenin 31.03.2002 tarihli mizanından aşağıdaki bilgiler elde edilmiştir:



Borç Bakiye

710 Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderleri 700.000.000

720 Direk İşçilik Giderleri 500.000.000

730 Genel Üretim Giderleri 600.000.000



Bu bilgilere göre işletmenin örnek maliyet hesapları kayıtlar aşağıdaki gibi olacaktır:

• Üretim Maliyeti Hesaplarının mizanda görülen borç bakiyeleri kadar yansıtma hesaplarına alacak, yarı mamul-üretim hesabına borç kaydedilir.

------------------------ / / --------------------------------

151.YARIMAMULLER-ÜRETİM 1.800.000.000

711.DİMM YANS. 700.000.000

721.D.İŞÇ. YANS. 500.000.000

731.GÜG YANS. 600.000.000

(Üretim Maliyetinin Hesaplanması için yansıtma hesaplarının çalıştırılması)

-------------------------------------------------------------------

• 151.YARIMAMULLER-ÜRETİM hesabında aşağıdaki hesaplama yapılır:



DB YARIMAMUL STOK 500.000.000

DÖNEMİN ÜRETİM GİDERLERİ 1.800.000.000

(DS YARIMAMUL STOK) (750.000.000)

ÜRETİLEN MAMUL MALİYETİ 1.550.000.000 Bu rakam 152 Mamuller hesabına devredecektir.



Üretilen Mamullerin maliyetinin Mamul Stokları hesabına aktarılması;

------------------------ / / --------------------------------

152.MAMULLER 1.550.000.000

151.YARIMAMULLER-ÜRETİM 1.550.000.000

(Üretilen Mamullerin mamul stokuna alınması)

-------------------------------------------------------------------

• 152.MAMULLER hesabında aşağıdaki hesaplamalar yapılır:



DB MAMUL STOK 600.000.000

DÖNEMDE ÜRETİLEN MAMUL MALİYETİ 1.550.000.000

(DS MAMUL STOK) (300.000.000)

SATILAN MAMUL MALİYETİ 1.850.000.000 Bu rakam 620 Satılan

Mamul Maliyeti hesabına

devredecektir.



Satılan Mamullerin Maliyetinin Kaydı

------------------------ / / --------------------------------

620.SATILAN MAMUL MALİYETİ 1.850.000.000

152.MAMULLER 1.850.000.000

(Satılan Mamullerin mamul stokundan çıkarılması)

-------------------------------------------------------------------

• Fonksiyonel üretim giderleri hesapları ile yansıtma hesapları kapatılır.

------------------------ / / --------------------------------

711. DİMM Gid. Yans. 700.000.000

721. D.İşç. Gid. Yans. 500.000.000

731.GÜG Yans. 600.000.000

710. DİMM Gid. 700.000.000

720. D.İşç. Gid. 500.000.000

730.GÜG 600.000.000

(Hesapların kapanışı)

-------------------------------------------------------------------

3. STOK DEĞERLEME YÖNTEMLERİ VE VERGİSEL BAĞINTISI



Stok değerleme yöntemlerinin vergisel bağı incelenirken sadece maliyeti esas alan stok değerleme yöntemleri dikkate alınmıştır.



3.1. Gerçek Maliyet Yöntemi



Vergi Kanunlarına göre stokların maliyet bedeli ile değerlemesinde esas alınan ana maliyet yöntemidir. Maliyet Bedeli Vergi Usul Kanunu'nun 262. maddesinde şu şekilde tanımlanmıştır: "Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade eder." Gerçek maliyet yönteminde eldeki direkt ilk madde ve malzemenin hangi partiye ait olduğu bilinmektedir. Üretimde kullanılan direkt ilk madde ve malzeme hangi partiden alınmış ise o partinin maliyet bedeli ile üretime yüklenmektedir. Dönem sonu direkt ilk madde ve malzeme stoku hangi partiden kalmış ise o partinin maliyeti ile değerlendirilmektedir.





3.2. Ortalama Maliyet Yöntemi



Biri diğerinin yerine konulması olanaklı mallarda uygulanabilir. Aritmetik ortalama maliyet yöntemi daha çok alış partilerinin birim sayısı ve fiyatları eşit olduğunda gerçekçi sonuçlar verir. Hareketli ortalama maliyet yöntemi gerçek maliyete en yakın sonucu verir. Ana ilke gerçek maliyetle değerleme olduğundan devamlı envanter tutulması olanağının bulunduğu durumlarda bu yönteme göre değerleme daha gerçekçi olur.



3.3. İlk Giren İlk Çıkar Yöntemi (FIFO)



Bu yöntem, ilk alınan direkt ilk madde ve malzemenin ilk olarak üretime gönderilmesi varsayımına dayanır. Yöntemde tarih sırasına göre girişler ve çıkışlar yer alır. Kalanlar ise son fiyatlarla stokta kalmış varsayılır. Yöntem daha çok büyük partiler şeklinde satın alınan ve kullanımın hangi partiye ait olduğu kolaylıkla izlenebilen direkt ilk madde ve malzeme için uygundur. Fifo yönteminin sakıncası enflasyon dönemlerinde enflasyon karlarının çıkmasına ve bunların vergilerinin ödenmesine neden olur. Fiyatların düştüğü dönemlerde maliyetlerin yükselmesine neden olur.



3.4. Son Giren İlk Çıkar (LIFO)



Bu yöntemde ilk madde ve malzemenin üretime son fiyatlarla gönderildiği varsayımı temel alınmıştır. Lifo yönteminin amacı enflasyonist dönemlerde işletmelerin özvarlıklarını daha az vergi almak suretiyle korumaktır. Enflasyonist dönemlerde işletmeler üretimde kullandıkları ilk madde ve malzemeyi aynı fiyatla alamadıklarından bu durum yapılarının bozulmasına neden olmaktadır.

4008 Sayılı Kanun ile 274. Maddede yapılan değişiklikle LIFO yöntemini seçen mükelleflerin beş yıl içinde bu yöntemden geri dönmeleri yasaklanmaktadır. 4008 Sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanunu 'nun 41. ve Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15. Maddesine eklenen sırasıyla 8 ve 13 numaralı bent hükümleriyle, LIFO yöntemini uygulayan veya yeniden değerleme yapan mükellefler işletmede kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altındaki maliyet unsurlarının belli bir kısmını dönem kazancının tespitinde gider olara yazamazlar. Gelir Vergisi Kanunu'nun 41. Maddesine eklenen bent hükmü şu şekildedir: Vergi Usul Kanununa göre dönem sonu stoklarının son giren ilk çıkar yöntemine göre değerleyen veya amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutanların işletmede kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yaptıkları maliyet unsurları toplamına (yatırımın maliyetine eklenenler hariç ) aşağıdaki indirim oranını uygulanması suretiyle bulunacak kısmın % 25 i gider yazılamaz. İndirim oranı, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre o yıl içinde tespit edilmiş olan yeniden değerleme oranının ilgili kuruluşlardan alınan bilgilere göre Maliye ve Gümrük Bakanlığı ' nca o yıl hesaplanan ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi suretiyle bulunur. Sanayi siciline kayıtlı imalatçıların imalat faaliyetinde kullandıkları yabancı kaynaklara ait maliyet unsurlarına bu bent hükmü uygulanmaz.



4. ENDÜSTRİ İŞLETMELERİNDE MADDE ve MALZEME MİKTAR DENGESİ



Endüstri işletmelerinde üretilen mamuller ile bu mamullerin üretiminde kullanılan direkt madde ve endirekt madde arasında miktar ilişkisi kurulabilir. Randıman olarak adlandırılan bu ilişkide iki önemli denge mevcuttur. Bunlardan birisi mamul miktar dengesi, diğeri de madde ve malzeme miktar dengesidir. Türk vergi kanunlarında randıman incelemesi genelde doğrudan doğruya düzenlenmemiştir. Yürürlükteki vergi kanunlarında, daha çok yorum yoluyla randıman incelemesine gidilmektedir.



Endüstri işletmelerinde normal randıman oranları, genellikle bağlı bulundukları Sanayi Odalarınca, ilgili iş kolunda uzmanlaşmış kişilere yaptırılan ve ülkede o iş kolunda çalışan işletmeler için mümkün olduğu kadar tek bir normal randıman oranı sağlayabilmek amacıyla Türkiye Ticaret ve Sanayi Odaları ve Ticaret Borsaları Birliği'nin onayına tabi KAPASİTE RAPORU ile saptanmaktadır. Vergi yönünden yapılan incelemelerde de randıman yönünden genellikle bu rapora itibar edilmektedir. Ancak kapasite raporlarını veri olarak kabul edilerek randıman incelemesi yapılmasında bazı sıkıntılarda mevcuttur. Kapasite kriterinin, vergi incelemelerinde dikkate alınması yoluyla belirlenen matrah farklarının varlığında, bu kriterin yanında bazı somut tespitlere de gidilmediği zaman, belirtilen karinenin çürütülmesi zor olmayacak ve tarhiyatlar terkin edilebilecektir. Çünkü kapasite raporunu hazırlayan Türkiye Ticaret ve Sanayi Odaları ve Ticaret Borsaları Birliği, firmaların eğilimleri üzerine, çeşitli nedenlerle, yakın gelecekte ulaşabilecekleri kapasiteler üzerinde rapor düzenleyebilmektedir. Bunun temelinde, firmaların bazı imkanlardan yararlanabilmeleri için kendi istekleri yer almaktadır. Ayrıca uygulama da makinelerin teorik kapasiteye çeşitli nedenlerle ulaşamadıkları da bir gerçektir.

Randıman oranları ile ilgili uygulamada yaşanan sıkıntıların giderilmesi için mali idare KDV Kanunu'nun 56. maddesindeki yetkisini kullanmalıdır. Bu madde de "Maliye Bakanlığı imal ve inşa işlerinde, hammadde, yardımcı madde, enerji, işçilik ve benzeri ölçüleri esas alarak belli iş ve sanat kolları itibariyle asgari randıman oranları tespit etmeye yetkilidir." hükmü bulunmaktadır.



Mali idare yapacağı denetimlerde randıman incelemeleri ile aynı sektörde faaliyet gösteren farklı işletmeleri karşılaştırabilir; işletmelerde VUK'nun 139 ve 257.maddelerine dayanarak fiili tespitler yapabilir; ayrıca randıman farklarından hareketle ve gerekirse çalışanların banka hesaplarını denetleyerek işletmedeki nakit hareketlerinin vergisel boyutunu ortaya çıkarabilir.



İşletmelerde randıman incelemesi sonucunda gelir gizlemesinin varlığı saptandığında, saptanan matrah farkının vergilenmesi ve gizlenen gelir farkı için ceza kesilmesi tartışma konusudur. Bu konulardaki uyuşmazlıklarda Danıştay'ın verdiği farklı kararlarda mevcuttur. Fakat randıman incelemesi işletmelerde verimlilik ölçmede her zaman başvurulabilecek bir yöntemdir.



Endüstri işletmelerinde mamul miktar dengesi ve ilk madde ve malzeme miktar dengesi ile ilgili aşağıda bir örnek sunulmuştur.



Bir endüstri işletmesinde A ve B direkt İlk Madde ile C malzemesi kullanılarak X mamulü üretilmektedir. 1 birim X mamulü üretebilmek için normal standartlara göre 3 kg A direkt ilk maddesi, 1,5 kg B direkt ilk maddesi ve 1,2 kg C malzemesi gerekmektedir. X mamulüne ait miktar hareketleri şöyledir. Dönem başı stok 15.000 birim , dönem içinde satılan mamul miktarı 55.000 birim, dönem sonu mamul stoku 10.000 birimdir.

İşletmenin envanter ve imalat defteri kayıtlarından saptanan , A ve B Direkt ilk maddesi ve C malzemesi miktar hareketleri sonuçları aşağıdaki gibidir:



Dönem Başı Dönemde Dönem Sonu Ortalama

Maddeler Stok Alınan Stoku Maliyet



A 30.000 kg 255.000 kg 120.000 kg 750.000 TL

B 15.000 kg 120.000 kg 48.000 kg 900.000 TL

C 24.000 kg 96.000 kg 52.500 kg 450.000 TL



İşletmenin normal fire oranı %6 dır. Karşılaştırmalı miktar dengesi tablosunu düzenleyerek madde miktar dengesinin kontrolünü yapıp, miktar kontrolünde saptanacak farkı değerlendirmek suretiyle de miktar dengesindeki sıhhatsizlik nedeniyle ortaya çıkan hasılat gizlemesinin tutarını hesaplayalım.

Tabloda yer alan bilgilerden miktara ait olanlar imalat ve envanter defterlerinden , değere ilişkin bilgiler de finansal muhasebe veya maliyet muhasebesi kayıtlarından elde edilmiştir.



MAMUL MİKTAR DENGESİ TABLOSU



Miktar Dengesi Mamul X ( Br )



+Dönemde Satılan Mamul 55.000

-Satıştan İade Olunanlar -

=Net Satış Miktarı 55.000

+Dönem Sonu Mamul Stoku 10.000

=Toplam 65.000

-Dönem Başı Mamul Stoku 15.000

=Üretilen Mamul Miktarı 50.000





Buna bağlı olarak düzenlenecek olan ;



İLK MADDE VE MALZEME MİKTAR

DENGE TABLOSU





İlk Madde ve Malzemeler





Miktar Dengesi A (kg) B (kg) C(kg)



+ Dönem Başı İ.M.M. Stoku 30.000 15.000 24.000

+ Dönemde İ.M.M. Alımı 255.000 120.000 96.000

= Toplam 285.000 135.000 120.000

- İ.M.M Alımında İade - - -

= Kullanılabilir İ.M.M 285.000 135.000 120.000

+ Üretimden İade - - -

- Dönem Sonu İ.M.M Stoku 120.000 48.000 52.500

= Kullanılan İ.M.M. Miktarı 165.000 87.000 67.500

- Standart Kullanım Miktarı 150.000 75.000 60.000

= Fark 15.000 12.000 7.500

- Normal Fire ( %6 ) 9.000 4.500 3.600

= Net Fark 6.000 7.500 3.900





İşletmenin miktar dengesindeki sıhhatsizliği nedeni ile ortaya çıkan farklar A direkt ilk Maddesinde 6.000 kg B direkt İlk Madde 7.500 kg C malzemesinde 3.900 kg. dır. İşletmelerde bu fark, fazla kullanım sonucu elde edilen mamulün faturasız satıldığı izlenimini yaratır. Veya fark kadar İ.M.M. faturasız satılmış ve bunu gizlemek için de fazla İ.M.M kullanılmış gösteriliyor izlenimine de varılabilir.



Bu örnekteki farkların değerlendirilmesinden:

A Direkt İlk M. 6.000 kg x 750.000.-TL =4.500.000.000.-TL.

B Direkt İlk M. 7.500 kg x 900.000.-TL =6.750.000.000.-TL.

C Malzemesi 3.900 kg x 450.000.-TL =1.755.000.000.-TL.

13.005.000.000.-TL.



İşletmede 13.005.000.000.TL. 'lık hasılatın gizlendiği izlenimine varılır.



5. SİPARİŞ MALİYETİ SİSTEMİNDE BOZUK ÜRÜN-KUSURLU ÜRETİM-MADDE ARTIĞI VE MADDE HURDASI



5.1. Bozuk ürün, üretim standartlarını karşılamayan, hatta satıldığında artık değeri olmayan üründür. Bozuk ürün üretimde ortaya çıktığı zaman üretim hattından alınır, üzerinde daha işlem yapılmaz ve ekonomik bir çalışmayla mamul haline gelmez. (Örnek yanmış ekmek vb.)



Bozuk ürün maliyetinin neden doğduğuna ve yapısına ilişkin bilgi yönetime verilmelidir. Bu bağ (yönetim-maliyet) planlama ve kontrol açısından önemlidir. Bozuk ürünün işlenmesi, maliyetlerinin saptanması yönetim için önemli bir konudur. Yönetim, etkin bir üretim sürecinde bozuk ürünü minimumda tutmalıdır. Bozuk ürün normal ve anormal bozuk ürün olmak üzere ikiye ayrılır. Vergi yasalarınca belirlenen oranlar normal bozuk ürünü (fire) oluşturur. Etkin bir üretim metoduna rağmen ortaya çıkan fire normal firedir. Bozuk ürün maliyeti kaçınılamaz bir maliyettir ve üretim maliyeti olarak alınır.



Normal bozuk ürün maliyeti aşağıdaki 2 yolla muhasebeleştirilir:



1-) Tüm siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi

2-) Belirlenmiş siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



1-) Tüm siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



Tahmini net normal bozuk ürün maliyeti = Normal bozuk ürün maliyeti - Tahmini Artık Değer



Bu değer GÜG yükleme katsayısı içerisinde tüm siparişlere aktarılır. 40 br normal bozuk ürün varsa, br başına bozuk ürün maliyeti 50 TL , tahmini satış değeri 10 TL ise normal bozuk ürünün tüm mamullere(siparişlere) yüklenmesi;



------------------------ / / --------------------------------

157. DİĞER STOKLAR 400

730. GÜG 1.600

151. YARIMAMULLER-ÜRETİM Hs. 2.000

-------------------------------------------------------------------



2-) Belirlenmiş siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



Normal bozuk ürün GÜG yükleme katsayısı hesabında ihmal edilir, normal bozuk ürün maliyeti yarımamul-üretim hesabında çıkarılıp diğer stoklara aktarılır:



------------------------ / / --------------------------------

157. DİĞER STOKLAR 400

151. YARIMAMULLER-ÜRETİM Hs. 400

-------------------------------------------------------------------



Anormal bozuk ürünün muhasebeleştirilmesi



Üretim sürecinde oluşan bozuk ürünün normalden fazlası anormal bozuk üründür. Anormal bozuk ürün üretim personelinin verimsiz faaliyetleri sonucu ortaya çıkar ve üretim hattında kontrol edilebilir. Anormal bozuk ürün maliyeti yarımamul üretim hesabından çıkarılır diğer stoklar ve olağandışı gider ve zararlar (anormal bozuk ürün) hesabına borç yazılır. Bu şekildeki muhasebeleştirme sağlam birimlerin maliyetini etkilemez.



Örnek: Birim maliyet 20.000.-TL/5.000 br =4 TL/br ve 20 br bozuk ürünün artık satış değeri 0,50 TL'den olursa;

------------------------ / / --------------------------------

157. DİĞER STOKLAR 10

(20 br x 0,50 TL)

689. O.DIŞI GİD.ZARARLAR 70

[(20 br x 4 TL)-(20 br x 0,50 TL)]

151. YARIMAMULLER-ÜRETİM Hs. 80

-------------------------------------------------------------------



5.2. Kusurlu ürün, üretim standartlarını karşılamayan, satılabilmesi için daha ileri sürece tabi tutulan ve üzerinde işlem yapılan mamullerdir. Bu tür ürünler ekonomik bir çalışmayla satılabiliyor. (Örnek kalem üretilmiş ve üzerindeki kırmızı bant unutulmuş. Bir işçi bu bandı yapıştırıp bu kaleme satış değeri kazandırabilir.)



Normal kusurlu ürün maliyeti aşağıdaki 2 yolla muhasebeleştirilir:



1-) Tüm siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi

2-) Belirlenmiş siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



1-) Tüm siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



Tüm siparişe dağıtım durumunda tekrar işleme maliyetinin 200.000.-TL olduğunu kabul edersek;

------------------------ / / --------------------------------

730. GÜG 200.000

100.KASA/320.SATICILAR vb. 200.000

------------------------ / / --------------------------------

151. YARIMAMULLER-ÜRETİM Hs.200.000

731. GÜG YANS. 200.000

-------------------------------------------------------------------



2-) Belirlenmiş siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



Belirli mamule (siparişe) aktarırsak normal işleme maliyetleri ilgili siparişe yüklenir.

------------------------ / / --------------------------------

730. GÜG 200.000

100.KASA/320.SATICILAR vb. 200.000

------------------------ / / --------------------------------

151. YARIMAMULLER-ÜRETİM Hs.200.000

(Sipariş 101)

731. GÜG YANS. 200.000

-------------------------------------------------------------------

Anormal kusurlu ürünün muhasebeleştirilmesi



Anormal kusurlu ürünün tekrar işleme maliyeti anormal kusurlu üretim zararı (689. Olağandışı Gider ve Zararlar Hs.) hesabına aktarılır. Çünkü verimsiz faaliyetin maliyetinin üretim maliyeti ile ilişkilendirilmesi doğru olmaz.



------------------------ / / --------------------------------

689. O.DIŞI GİD.ZARARLAR xx

Anormal kusurlu üretim zararı

150. İlk Madde ve Malzeme Hs. xx

720. Direk İşçilik Hs. xx

730. GÜG Hs. xx

-------------------------------------------------------------------





5.3. Artık, üretim sürecinde hammadde artıkları meydana geliyor ve bu tür maddeler tekrar üretime alınmıyor. Fakat üzerindeki değerle satılabiliyor. (Örnek talaş tozu vb.)



Artık madde maliyeti aşağıdaki 2 yolla muhasebeleştirilir:



1-) Tüm siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi

2-) Belirlenmiş siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



1-) Tüm siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



Artık maddenin satış değeri Genel Üretim Gideri'ni azaltıcı unsur olarak dikkate alınır.



------------------------ / / --------------------------------

100.KASA/102.BANKA Hs. xx

730. GÜG xx

-------------------------------------------------------------------



2-) Belirlenmiş siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



Artık maddenin satış değeri üretim maliyetini azaltıcı bir unsur olarak dikkate alınır.





------------------------ / / --------------------------------

100.KASA/102.BANKA Hs. xx

151. YARIMAMULLER-ÜRETİM Hs. xx

-------------------------------------------------------------------



5.4. Hurda: Üretim hattındaki bazı maddeler ne ileri bir üretime tabidir ne de satış değeri vardır. Ayrıca bu tür maddelerin üretim bandından alınması için ek bir maliyet gerekir. Bu tür maddeler hurda yı oluşturur.(Örnek demir-çelik fabrikasında oluşan cürufun banddan alınıp atılması vb.)



Hurda madde maliyeti aşağıdaki 2 yolla muhasebeleştirilir:



1-) Tüm siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi

2-) Belirlenmiş siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



1-) Tüm siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



------------------------ / / --------------------------------

730. GÜG xx

100.KASA/320.SATICILAR vb. xx

------------------------ / / --------------------------------

151. YARIMAMULLER-ÜRETİM Hs.xx

731. GÜG YANS. xx

-------------------------------------------------------------------



2-) Belirlenmiş siparişe (mamullere) dağıtma yöntemi



------------------------ / / --------------------------------

730. GÜG 200.000

100.KASA/320.SATICILAR vb. 200.000

------------------------ / / --------------------------------

151. YARIMAMULLER-ÜRETİM Hs.200.000

(Sipariş 101)

731. GÜG YANS. 200.000

-------------------------------------------------------------------



6. SONUÇ



Madde ve Malzeme Maliyetlerine Vergisel Yaklaşım adı altında gerçekleştirdiğimiz çalışmamızda vergi yasaları ile madde ve malzeme maliyetleri arasında ilişki kurulmaya çalışılmıştır. İşletmelerin özellikle vergisel denetimlerinde (mali idare ve/veya bağımsız denetçiler tarafından) madde ve malzeme maliyetlerinin denetimi daha çok ön plana çıkmaktadır. İşletmelerin yukarıda açıkladığımız hususlara salt vergisel anlamda yaklaşmayıp; verimlilik-performans ölçümlemek ve yönetim muhasebesi sistemi tesis ettirmek amacıyla da iç denetimlerinde kullanmaları faydalı olacaktır.



7. YARARLANILAN KAYNAKLAR



ALTUĞ, Osman; Maliyet Muhasebesi, Türkmen Kitabevi, 13. Baskı, İstanbul 2001



CASHIN, James A.-POLIMENI, Ralph S.; Cost Accounting, McGraw-Hill



DOĞRUSÖZ, A.Bumin; Temel Vergi Kanunları, Lebib Yalkın Yayınları, İstanbul 2000



GÜRSOY, Cudi Tuncer; Yönetim ve Maliyet Muhasebesi, Beta Yayınları, İstanbul 1999



HACIRÜSTEMOĞLU, Rüstem; Maliyet Muhasebesi, Türkmen Kitabevi, 3.Baskı, İstanbul 2000



HACIRÜSTEMOĞLU, Rüstem; Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğine Göre İmalat Defteri Uygulaması "Randıman İncelemesi", İSMMMO Yayını, İkinci Baskı, İstanbul 1995



KELECİOĞLU, M.Aykut; Randıman İncelemeleri, Yaklaşım Dergisi, Yıl:9; Sayı:106; Ekim 2001